Consiglio di Stato, Ad. Plen, sent. del 14 marzo 2022, n. 4.

I dubbi che la Sezione rimettente sottopone a questa Adunanza possono enuclearsi nei due seguenti quesiti: a) se il concessionario possa essere esonerato dalla conservazione della copia della cartella di pagamento b) se la cartella, ai fini dell’accesso, possa essere surrogata dall’estratto di ruolo.

Questa Adunanza ritiene anzitutto opportuno chiarire che la cartella di pagamento va considerata come documento amministrativo accessibile ai sensi dell’art. 22 della legge 241/90. Può parimenti escludersi che la stessa rientri nell’area dei procedimenti tributari per i quali l’art. 24 della medesima fonte “esclude” l’accesso: la cartella di pagamento, infatti, presuppone la conclusione del procedimento tributario e rappresenta piuttosto il primo atto dell’esecuzione esattoriale. In ogni caso l’art. 24 cit. non esclude “tout court” l’accesso per gli atti del procedimento tributario, ma dispone che esso debba svolgersi secondo le “particolari norme che li regolano” (si vedrà più avanti che per le cartelle si applica l’art. 26, quinto comma, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, che disciplina proprio gli obblighi di conservazione ed esibizione della cartella).

Giova soffermarsi brevemente sulla natura giuridica della cartella di pagamento, poiché siffatta natura influenza i passaggi argomentativi necessari a dirimere la quaestio iuris. 5.1. La cartella ha, invero, una funzione composita che si riflette inevitabilmente sulla sua natura giuridica: a) da una parte è lo strumento che nel procedimento di esecuzione esattoriale serve a portare a conoscenza del contribuente, mediante notifica, l’esistenza del titolo esecutivo posto a base dell’esecuzione esattoriale e costituito dal ruolo. Ai sensi dell’art. 21 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, infatti, “la notificazione della cartella di pagamento vale anche come notificazione del ruolo”. Il contenuto minimo della cartella di pagamento è previsto dall’art. 6 del DM ed è costituito dagli elementi che “devono essere elencati nel ruolo…, ad eccezione della data di consegna del ruolo stesso al concessionario e del codice degli articoli di ruolo e dell'ambito”; b) dall’altro la cartella di pagamento incorpora anche il contenuto del “precetto” (tipico dell’esecuzione civile), nel contesto documentale di un modello conforme a quello previsto in via regolamentare (cfr. il DM, 3 settembre 1999, n. 321), nonché le ulteriori informazioni necessarie o comunque utili per il contribuente.

In particolare, ai sensi dell’art. 25, secondo comma, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, “la cartella di pagamento contiene l'intimazione ad adempiere l'obbligo risultante dal ruolo entro il termine di sessanta giorni dalla notificazione, con l'avvertimento che, in mancanza, si procederà ad esecuzione forzata”, nonché “l'indicazione della data in cui il ruolo è stato reso esecutivo” (comma 2 bis dell’art. 25 cit.). Essa riporta inoltre le “avvertenze concernenti le modalità e i termini di impugnazione” (art. 6 comma 2 del DM 321/99 cit.); c) in alcuni peculiari e tassativi casi, inoltre, la cartella di pagamento può addirittura rivestire funzione impositiva in senso sostanziale, in tutto assimilabile ad un atto di accertamento (si pensi a titolo di esempio, alla cartella di pagamento emessa nell’ambito della procedura di controllo automatizzato delle dichiarazioni reddituali, ai sensi dell’art. 36 bis dal dPR 600/1973).

Come rilevato dalle Sezioni Unite, in generale e salvo casi specifici, “la notifica della cartella assolve uno actu le funzioni che nella espropriazione forzata codicistica sono svolte dalla notificazione del titolo esecutivo ex art. 479 c.p.c. e dalla notificazione del precetto” (Cass., sez.un., 14 aprile 2020, n. 7822).

Essa costituisce l’emersione documentale di uno snodo indefettibile dell’esecuzione esattoriale. Tanto è vero che, laddove il legislatore ha ritenuto superflua l’emissione della cartella di pagamento, lo ha espressamente sancito, conferendo all’atto impositivo (nella specie gli avvisi di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate ai fini delle imposte sui redditi, IVA e IRAP) efficacia esecutiva e di contestuale precetto (cfr. art. 29 del decreto legge n. 78/2010).come rilevato dalle Sezioni Unite, in generale e salvo casi specifici, “la notifica della cartella assolve uno actu le funzioni che nella espropriazione forzata codicistica sono svolte dalla notificazione del titolo esecutivo ex art. 479 c.p.c. e dalla notificazione del precetto” (Cass., sez.un., 14 aprile 2020, n. 7822).

Essa costituisce l’emersione documentale di uno snodo indefettibile dell’esecuzione esattoriale. Tanto è vero che, laddove il legislatore ha ritenuto superflua l’emissione della cartella di pagamento, lo ha espressamente sancito, conferendo all’atto impositivo (nella specie gli avvisi di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate ai fini delle imposte sui redditi, IVA e IRAP) efficacia esecutiva e di contestuale precetto (cfr. art. 29 del decreto legge n. 78/2010).

L'Adunanza, al termine di un articolato ragionamento, in risposta ai quesiti sottoposti dalla Sezione rimettente, formula i seguenti principi di diritto:

1) Il concessionario, ai sensi dell’art. 26 comma 5 del DPR 602/73, ha l’obbligo di conservare la copia della cartella di pagamento, anche quando esso si sia avvalso delle modalità semplificate di diretta notificazione della stessa a mezzo di raccomandata postale;

2) Qualora il contribuente richieda la copia della cartella di pagamento, e questa non sia concretamente disponibile, il concessionario non si libera dell’obbligo di ostensione attraverso il rilascio del mero estratto di ruolo, ma deve rilasciare una attestazione che dia atto dell’inesistenza della cartella, avendo cura di spiegarne le ragioni.