Tributario

Osservatorio sulla Giurisprudenza Tributaria aggiornato al 31 luglio 2018. A cura di Giuseppe Lonero

• Cassazione civile, Sezione tributaria, ordinanza n. 14605 del 06 giugno 2018: sulla mancata produzione della documentazione del contribuente alla richiesta effettuata dall’Amministrazione finanziaria, in sede di accertamento.

  I giudici della Suprema Corte di Cassazione si pronunciano in ordine ad una problematica ricorrente nella prassi degli operatori del diritto: la mancata produzione della documentazione del contribuente alla richiesta effettuata dall’Amministrazione finanziaria, in sede di accertamento.

  La vicenda trae origine dal ricorso proposto dalla società contribuente C.R.E. avverso l’Agenzia delle entrate al fine di impugnare un avviso di accertamento, recante il recupero a tassazione ai fini IRPEG e IRAP ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 4, lett. d), di redditi non dichiarati, iscritti a bilancio come “finanziamenti diversi”.

  Il contribuente vede accogliere la domanda in primo grado.

  L’Amministrazione finanziaria propone appello avverso tale decisione. La CTR osserva che: “la società si era difesa sostenendo di avere acquistato un fabbricato, con un finanziamento dell’amministratore, contabilizzato sotto la voce "finanziamenti diversi" e di avere, quindi, registrato, nello stesso modo, un secondo finanziamento dell’amministratore, per le spese accessorie relative all’acquisto dell'immobile, senza tuttavia riuscire a documentare, in fase amministrativa, la provenienza di tale ulteriore finanziamento.”

  Il giudice di appello evidenzia, inoltre, che: “la contribuente aveva prodotto la documentazione attestante il finanziamento solo in allegato ad una memoria depositata nel corso del giudizio d’impugnazione dell’avviso di accertamento ed ha soggiunto che la produzione, a differenza di quanto affermato dal giudice di primo grado, era tardiva poichè il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 5, prevede una deroga all’inutilizzabilità degli atti e dei documenti non trasmessi, dal contribuente, in risposta agli inviti dell’Ufficio accertatore, sancita dal quarto comma dello stesso articolo, solo se ricorrono due condizioni: che il contribuente depositi detta documentazione in allegato all'atto introduttivo del giudizio di primo grado; che, contestualmente, dichiari di non avere potuto adempiere alle richieste degli Uffici per causa a lui non imputabile.”

  La CTR sostiene, in altre parole, che la società ha evidenziato, con tale comportamento, l’impossibilità del deposito della documentazione attestante il finanziamento, a causa della difficoltà incontrata nel reperirla a causa del decesso dell’amministratore ed ha provveduto alla produzione, tardivamente, nel corso del giudizio.

  La società contribuente ricorre in cassazione, lamentando che il giudice di secondo grado abbia ingiustamente dichiarato la tardività a pertanto, la conseguenziale inammissibilità in giudizio della produzione documentale.

  La predetta produzione documentale vanta per la contribuente una grande importanza processuale, in quanto accerta che gli esborsi per le spese accessorie dell’acquisto dell’immobile erano stati finanziati dall’amministratore. La CTR invece sostiene che trovi applicazione l’interpretazione, secondo la quale, si possa ritenere legittima la produzione documentale effettuata fin quando si protragga la causa, non imputabile al contribuente, che ha impedito la produzione dell’atto durante la fase ammnistrativa e pertanto, nel corso del giudizio purchè ciò avvenga entro il termine perentorio sancito dall’art. 32 del D. Lgs. n. 546/1992.

  Gli Ermellini rigettano il motivo di ricorso.

  Preliminarmente, appare doveroso ricordare cosa prevede l’art. 32 del D. Lgs. n. 546 del 1992 sancisce che: “Le parti possono depositare documenti fino a venti giorni liberi prima della data di trattazione osservato l’art. 24, comma 1.

  Fino a dieci giorni liberi prima della data di cui al precedente comma ciascuna delle parti può depositare memorie illustrative con le copie per le altre parti.

  Nel solo caso di trattazione della controversia in camera di consiglio sono consentite brevi repliche scritte fino a cinque giorni liberi prima della data della camera di consiglio.”

  Alla luce del costante orientamento giurisprudenziale, i giudici di via Cavour ritengono che in ipotesi di accertamento fiscale, l’invito formulato dall’Amministrazione finanziaria di fornire documenti, dati, notizie e chiarimenti, ai sensi dell’art. 32 del D.p.r. n. 600/1973, appare importante al fine di garantire un dialogo “preventivo” tra Amministrazione finanziaria e contribuente, favorendo la definizione delle reciproche posizioni, cercando pertanto di evitare il possibile insorgere di un contenzioso giudiziario. Si comprende pertanto la ratio sottostante il riconoscimento della legittimazione a sanzionare l’omessa o intempestiva risposta con la preclusione amministrativa e processuale di allegazione dei dati e documenti non forniti nella sede precontenziosa.

  Gli Ermellini ricordano, a tal proposito, il seguente principio di diritto: “In tema di accertamento fiscale, l’invito da parte dell’Amministrazione finanziaria, previsto dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 4, a fornire dati, notizie e chiarimenti, assolve alla funzione di assicurare - in rispondenza ai canoni di lealtà, correttezza e collaborazione propri degli obblighi di solidarietà della materia tributaria - un dialogo preventivo tra fisco e contribuente per favorire la definizione delle reciproche posizioni, sì da evitare l'instaurazione del contenzioso giudiziario, rimanendo legittimamente sanzionata l’omessa o intempestiva risposta con la preclusione amministrativa e processuale di allegazione di dati e documenti non forniti nella sede precontenziosa. Tale inutilizzabilità consegue automaticamente all’inottemperanza all'invito, non è soggetta alla eccezione di parte e può essere rilevata d’ufficio in ogni stato e grado di giudizio. Il contribuente può conseguire una deroga all’inutilizzabilità solo ove ricorrano le condizioni di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 5. Egli può avvalersi della deroga prevista ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 5, solamente depositando in allegato all’atto introduttivo del giudizio di primo grado in sede contenziosa le notizie, i dati, i documenti, i libri e i registri non trasmessi in risposta agli inviti dell’ufficio, e dichiarando comunque contestualmente di non aver potuto adempiere alle richieste degli uffici per causa a lui non imputabile.” (Cft. Corte di Cassazione, sez. trib., sentenza del 23/03/2016 n. 5734)

  La Corte di appello, alla luce del predetto principio di diritto, ha statuito che la società ha depositato tardivamente la predetta documentazione; diversamente, l’interpretazione prospettata dalla contribuente si presenta in netto contrasto con quanto stabilito con l’art. 32 del D.P.R. n. 600/1973 ed incompatibile con il meccanismo dell’inutilizzabilità della documentazione, quale effetto automatico dell’inottemperanza all’invito dell'Ufficio accertatore, trovando la sola deroga in seguito a due cause: il deposito della documentazione con l’atto introduttivo del giudizio e la contestuale dichiarazione del contribuente dell’impossibilità di adempiere alle richieste degli Uffici per causa a lui non imputabile.

  Gli Ermellini ritengono, in conclusione, che la condotta omissiva del contribuente rappresenta un indizio di presunzione dell’esistenza di attività non dichiarate. La c.d. sanzione, consistente nella “inutilizzabilità”, è superabile solo ed esclusivamente, nell’ipotesi in cui il contribuente depositi in allegato al ricorso introduttivo del giudizio la documentazione necessaria e richiesta e contestualmente, deve dichiarare e dimostrare di “non aver potuto adempiere alle richieste per causa a lui non imputabile, o che comunque ciò non sia stato dovuto a sua negligenza.”

• Corte di giustizia UE, sez. VII, sentenza n. 665 del 13 giugno 2018: sulla Direttiva IVA nell’ambito della cessione dei beni a titolo oneroso.

  I giudici comunitari vengono aditi al fine di pronunciarsi sulla domanda pregiudiziale proposta dalla Corte, ai sensi dell’art. 267 TFUE, da parte della Corte Suprema Amministrativa della Polonia, vertente sull’interpretazione dell’art. 14, paragrafo 2, lettera a), della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, sottoponendo all’attenzione della Corte la seguente quaestio iuris: “Se il trasferimento, a norma di legge, della proprietà di beni immobili del comune all’erario, accompagnato dal pagamento di un’indennità, nella situazione in cui dalla disciplina dell’ordinamento giuridico nazionale risulta che siffatti beni immobili continuano ad essere gestiti dal sindaco del comune, rappresentante dell’erario, il quale, contemporaneamente, è organo esecutivo del comune, costituisca un’operazione imponibile, di cui all'articolo 14, paragrafo 2, lettera a), della [direttiva IVA].”

  Al fine di inquadrare correttamente la vicenda, i giudici comunitari richiamano la disciplina normativa e nello specifico: l’articolo 2, paragrafo 1, della direttiva IVA che prevede: “Sono soggette all’imposta sul valore aggiunto: a) le cessioni di beni effettuate a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale; (…)”.; l’articolo 9, paragrafo 1, della medesima direttiva che sancisce: “Si considera “soggetto passivo” chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività. Si considera “attività economica” ogni attività di produzione, di commercializzazione o di prestazione di servizi, comprese le attività estrattive, agricole, nonché quelle di professione libera o assimilate. Si considera, in particolare, attività economica lo sfruttamento di un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità”; l’articolo 13, paragrafo 1, che dispone: “Gli Stati, le regioni, le province, i comuni e gli altri enti di diritto pubblico non sono considerati soggetti passivi per le attività od operazioni che esercitano in quanto pubbliche autorità, anche quando, in relazione a tali attività od operazioni, percepiscono diritti, canoni, contributi o retribuzioni. Tuttavia, allorché tali enti esercitano attività od operazioni di questo genere, essi devono essere considerati soggetti passivi per dette attività od operazioni quando il loro non assoggettamento provocherebbe distorsioni della concorrenza di una certa importanza. In ogni caso, gli enti succitati sono considerati soggetti passivi per quanto riguarda le attività elencate nell'allegato I quando esse non sono trascurabili”; l’articolo 14 della direttiva IVA prevede ai suoi paragrafi 1 e 2, lettera a), quanto segue: “1. Costituisce “cessione di beni” il trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario. 2. Oltre all'operazione di cui al paragrafo 1, sono considerate cessione di beni le operazioni seguenti: a) il trasferimento, accompagnato dal pagamento di un'indennità, della proprietà di un bene in forza di un'espropriazione compiuta dalla pubblica amministrazione o in suo nome o a norma di legge”.

  Il caso di specie trae origine dalla decisione presa dal presidente del voiovodato della Bassa Slesia,  Polonia, a mezzo della quale, la proprietà di alcuni beni immobili, precedentemente appartenenti al comune viene trasferita all’erario ai fini della costruzione di una strada nazionale. Con decisione separata, il presidente del voivodato della Bassa Slesia ha determinato l’indennità dovuta al comune, ingiungendo al sindaco di quest’ultimo di pagarla.

  Il comune ha presentato, alla luce della predetta ingiunzione, una domanda di parere in materia tributaria al Ministro per stabilire se il trasferimento, ex lege, della proprietà di beni immobili, accompagnato dal pagamento di un’indennità, costituisce una cessione di beni effettuata a titolo oneroso soggetta ad IVA e nell’ipotesi di risposta affermativa a tale interrogativo, quale entità deve figurare sulla fattura IVA come acquirente dei beni.

  Nel caso di specie, il Ministro ritiene che si è perfezionata una cessione dei beni a titolo oneroso soggetta ad IVA poiché la proprietà dei beni immobili è stata fatta oggetto di trasferimento dal comune all’erario, dietro pagamento di un’indennità.

  Il Ministero ha anche specificato che il soggetto passivo IVA in tale operazione è il Comune, in quanto il sindaco non è un’entità che esercita, in modo indipendente, un’attività economica né agisce sotto la propria responsabilità. Il Ministro aggiunge anche che sul Comune gravava l’obbligo di documentare la cessione dei beni immobili espropriati con una fattura in cui il sindaco del comune deve indicare contemporaneamente come cedente e cessionario, rispettivamente nella sua qualità di organo esecutivo del comune e di rappresentante dell’erario incaricato dell’amministrazione dei beni immobili appartenenti a quest’ultimo e situati sul territorio del Comune.

  Il giudice del rinvio chiede, nello specifico, “se l’articolo 2, paragrafo 1, lettera a), e l’articolo 14, paragrafo 2, lettera a), della direttiva IVA debbano essere interpretati nel senso che costituisce un'operazione soggetta a IVA il trasferimento della proprietà di un bene immobile appartenente ad un soggetto passivo IVA, a favore dell'erario di uno Stato membro, eseguita ex lege e dietro pagamento di un’indennità, in una situazione, come quella di cui al procedimento principale, in cui la stessa persona rappresenta contemporaneamente l’amministrazione espropriante e il comune espropriato, e in cui quest’ultimo continua, in pratica, a gestire il bene in questione, anche se il versamento dell’indennità è stato effettuato solamente mediante un trasferimento contabile interno nell’ambito del bilancio del comune.”.

  Preliminarmente, i giudici comunitari specificano che l’art. 14, paragrafo 1, della Direttiva IVA, offre la nozione di cessione come il trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come il proprietario. L’art. 14, paragrafo 2, lettera a), della predetta direttiva prevede che si debba considerare “cessione dei beni”, il trasferimento, accompagnato dal pagamento di un’indennità, della proprietà di un bene in forza di un’espropriazione effettuata dalla Pubblica Amministrazione.

  A tal proposito, la Corte di Giustizia offre l’interpretazione letterale del paragrafo 2 della Direttiva specificando che: ““(o)ltre all’operazione di cui al paragrafo 1”, che detto paragrafo 2 si riferisce ad altre operazioni che sono parimenti considerate come “cessioni di beni”. Ne consegue che il legislatore dell’Unione europea, pur riunendole sotto la stessa nozione di “cessione di beni”, ha voluto distinguere l’operazione di cui all'articolo 14, paragrafo 2, lettera a), della direttiva IVA da quella di cui all’articolo 14, paragrafo 1, di tale direttiva, in quanto queste due operazioni non sono definite nei medesimi termini. In particolare, la definizione dell’operazione di cui all’articolo 14, paragrafo 2, lettera a), della suddetta direttiva non fa alcun riferimento al “potere di disporre di un bene materiale come proprietario” menzionato all’articolo 14, paragrafo 1, della medesima direttiva.”

  Sul punto, i giudici comunitari forniscono una chiara interpretazione del concetto di “cessione di beni” ed in particolare, sostengono che la predetta qualificazione, ai sensi dell'articolo 14, paragrafo 2, lettera a), della direttiva IVA, “esige il soddisfacimento di tre condizioni cumulative. Innanzitutto, vi deve essere un trasferimento del diritto di proprietà. Tale trasferimento, poi, deve avvenire in forza di un’espropriazione compiuta dalla pubblica amministrazione o in suo nome o a norma di legge. Infine, deve esservi il pagamento di un'indennità.”. Ed ancora aggiungono: “A tal proposito, l'articolo 14, paragrafo 2, lettera a), della direttiva IVA non si riferisce, a differenza del paragrafo 1 del medesimo articolo, al trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario ma, in maniera più esplicita, alla trasmissione della proprietà di tale bene (v., per quanto riguarda l'articolo 14, paragrafo 2, lettera b), sentenza del 4 ottobre 2017, Mercedes-Benz Financial Services UK, C-164/16, EU:C:2017:734, punto 31).”

  La Corte di giustizia specifica, inoltre, che: “per quanto concerne il carattere oneroso dell’operazione in oggetto, risulta dalla giurisprudenza costante della Corte che il fatto che una cessione di beni sia effettuata “a titolo oneroso”, ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, lettera a), della direttiva IVA, presuppone l’esistenza di un nesso diretto fra il bene ceduto e il corrispettivo ricevuto (v., in tal senso, sentenza del 7 ottobre 2010, Loyalty Management UK e Baxi Group, C-53/09 e C-55/09, EU:C:2010:590, punto 51 e giurisprudenza ivi citata). Un simile nesso diretto sussiste soltanto quando tra il cedente e il cessionario intercorra un rapporto giuridico nell’ambito del quale avvenga uno scambio di reciproche prestazioni e il prezzo riscosso dal cedente costituisca il controvalore effettivo del bene ceduto (v., in tal senso, sentenza dell'11 maggio 2017, Posnania Investment, C-36/16, EU:C:2017:361, punto 31 e giurisprudenza ivi citata). Inoltre, tale corrispettivo deve costituire un valore soggettivo, realmente percepito ed esprimibile in denaro (v., in tal senso, sentenze del 19 dicembre 2010, Orfey, C-549/11, EU:C:2012:832, punti 44 e 45 e giurisprudenza ivi citata, nonché del 7 novembre 2013, Tulica e Plavosin, C-249/12 e C-250/12, EU:C:2013:722, punto 33 e giurisprudenza ivi citata).”

  Infine, i giudici comunitari enunciano il seguente principio di diritto: “L'articolo 2, paragrafo 1, lettera a), e l'articolo 14, paragrafo 2, lettera a), della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d'imposta sul valore aggiunto, devono essere interpretati nel senso che costituisce un’operazione soggetta a imposta sul valore aggiunto il trasferimento della proprietà di un bene immobile appartenente a un soggetto passivo d'imposta sul valore aggiunto, a favore dell'erario di uno Stato membro, eseguito ex lege e dietro pagamento di un’indennità, in una situazione, come quella di cui al procedimento principale, in cui la stessa persona rappresenta contemporaneamente l’amministrazione espropriante e il comune espropriato, e in cui quest’ultimo continua, in pratica, a gestire il bene in questione, anche se il versamento dell’indennità è stato effettuato solamente mediante un trasferimento contabile interno nell’ambito del bilancio del comune.”

• Cassazione civile, Sezione tributaria, sentenza n. 15834 del 15 giugno 2018: sulla notificazione di una cartella di pagamento nei confronti di un contribuente dichiarato già fallito.

  I giudici di via Cavour si pronunciano su una problematica abbastanza ricorrente nella prassi giurisprudenziale: l’ipotesi in cui venga notificata una cartella di pagamento nei confronti di una società contribuente, già dichiarata fallita.

  La vicenda trae origine dalla notificazione di una cartella di pagamento nei confronti del curatore del fallimento di una società di fatto, avente ad oggetto il recupero di somme, a causa del mancato pagamento dell’IVA, iscritte a ruolo straordinario, reso esecutivo nell’anno 2003.

  Il curatore propone ricorso avverso tale cartella, perché l’Amministrazione finanziaria aveva già ottenuto l’ammissione del credito vantato allo stato passivo del fallimento.

  La CTP accoglie il predetto ricorso. L’Agenzia delle entrate propone appello avverso la decisione di primo grado, ma senza sortire un esito positivo sulla base della seguente motivazione: “spetta al giudice del fallimento la verifica dell’esistenza e della validità del titolo per l’esercizio del diritto di credito, ossia del ruolo, nonchè la valutazione della validità di esso a consentire l’ammissione allo stato passivo; sicchè la cartella, ritenne quel giudice, benchè inutiliter data, va comunque annullata, perchè produce effetti nella sfera giuridica del destinatario.”.

  L’Agenzia delle entrate decide di proporre ricorso per cassazione.

  L’Amministrazione finanziaria lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art. 33 del D. Lgs. n. 112 del 1999, dell’art. 17 del D.P.R. n. 602 del 1973 e dell’art. 19 D.M. 28 dicembre 1989, come modificato dal D.M. 11 maggio 1990 in quanto il giudice di primo grado ritiene che, nonostante l’ammissione al passivo, l’Amministrazione doveva procedere all’iscrizione a ruolo dal quale la cartella è generata. Quest’ultima, infatti, costituirebbe la sostanza e l’oggetto della pretesa erariale. Il giudice di appello ritiene inoltre che, per il periodo antecedente alla riforma della riscossione del 1999, ratione temporis applicabile, in materia d’imposte indirette il ruolo a carico dei soggetti sottoposti a procedura concorsuale dove essere formato soltanto dopo la definitiva ammissione al passivo del credito tributario.

  Gli Ermellini rigettano il motivo di ricorso proposto dall’Amministrazione finanziaria.

  I giudici della Suprema Corte di Cassazione fanno breve excursus storico della disciplina vigente ante riforma della legge fallimentare, al fine di chiarire il quadro normativo vigente al momento degli accadimenti dei fatti di cui in ricorso.

  Nell’epoca anteriore alla riforma introdotta dal D.Lgs. 26 febbraio 1999, n. 46, nella disciplina vigente della riscossione delle imposte, la cartella di pagamento assolve la funzione di far conoscere all’interessato la pretesa tributaria iscritta nei ruoli, entro un termine stabilito a pena di decadenza del credito tributario, fungendo anche da presupposto per la notificazione dell’avviso di mora.

  La predetta funzione della cartella di pagamento non è assolutamente compatibile con la ratio sottesa alla procedura fallimentare.

  Secondo l’orientamento delle Sezioni Unite, la procedura fallimentare non vanta il precipuo fine di realizzare l’adempimento dell’obbligazione di pagamento della pretesa erariale, ma di assicurare il conseguimento della par condicio creditorum nel rispetto della disciplina contenuta nella legge fallimentare, ove il compito del giudice delegato è di indagare, nella fase preliminare, sulla fondatezza delle varie pretese creditorie, assumendo un ruolo di rilievo rispetto alla fase ultima e successiva della liquidazione. (Cft. Corte di Cass., Sezioni Unite, sentenza del 15/03/2012 n. 4126)

  Gli Ermellini spiegano che neanche la notificazione della cartella di pagamento può essere ritenuta idonea ad incidere sull’accertamento della spettanza del credito erariale, in quanto la valutazione spetta al giudice tributario.

  In tale sede, assume rilievo l’eventuale contestazione effettuata dal contribuente-debitore, con il conseguente differimento dell’ammissione definitiva del credito a causa dell’inutile decorso del termine.

  In conclusione, i giudici della Corte ritengono che la notificazione della cartella al curatore appare essere esclusa dalla Legge fallimentare.

• Cassazione civile, Sezione tributaria, sentenza n. 17148 del 28 giugno 2018: sulla decadenza dall’agevolazione prima casa.

  Il contribuente M E. V. propone ricorso avverso un avviso di liquidazione, a mezzo del quale, era stata revocata l’agevolazione I.V.A. per l’acquisto della prima casa ed era stata liquidata la relativa maggiore imposta ed irrogate le relative sanzioni.

  Il giudice di prime cure accoglie il predetto ricorso.

  L’Amministrazione finanziaria propone appello avverso la predetta decisione. Il giudice di secondo grado rigetta tale impugnazione e pertanto, decide di ricorrere al giudizio della Corte di Cassazione.

  Nello specifico, l’Amministrazione ritiene che, al fine di mantenere il diritto alla fruizione dell’agevolazione per l’acquisto della prima casa, il contribuente, dopo aver usufruito di tale agevolazione, con versamento dell’IVA in misura ridotta, non può beneficiare del medesimo sgravio, se antecedentemente ha giovato che dell’acquisto un’unità immobiliare per civile abitazione.

  Il giudice di appello, confermando la decisione di primo grado, ha ritenuto che il mantenimento delle agevolazioni previste per l’acquisto della prima casa a seguito del trasferimento dell’immobile ricorre anche in caso di successivo acquisto della nuda proprietà di altro immobile qualora, risulti dimostrato che l’acquirente abbia provveduto a destinare l’ultimo immobile ad abitazione principale.

  Gli Ermellini si pronunciano favorevolmente nei confronti dell’Agenzia delle entrate.

  L’Amministrazione finanziaria ritiene che il contribuente non abbia diritto a mantenere le agevolazioni prima casa, a causa del difetto di un titolo giuridico idoneo a porre in essere un atto di destinazione ad abitazione principale dell’immobile. Sotto tale profilo, l’Agenzia delle entrate sottolinea che in ipotesi di acquisto della nuda proprietà di un immobile non può costituire un titolo giuridico idoneo al fine di porre in essere un atto di destinazione, in quanto il diritto della nuda proprietà non consente di ottenere la disponibilità del bene indispensabile per la destinazione dello stesso a propria abitazione ed a nulla rilevando l’eventuale trasferimento della residenza da parte dell’acquirente.

  Alla luce di quanto previsto dall’art. 16, comma 2, della Legge n. 633 del 1972 si può affermare che l’aliquota dell’IVA dovuta deve essere pari al 4%, per le operazioni che hanno per oggetto i beni e i servizi elencati nell’allegata Tabella A del predetto decreto, tra cui sono menzionate anche, alla parte 2, n. 21, le case di abitazione non di lusso, in presenza delle condizioni di cui alla nota 2-bis).

  Nello specifico, il quarto comma della nota 2 bis prevedeva la perdita dell’agevolazione, con conseguenziale obbligo del contribuente di versare le imposte non assolte nella misura ordinaria.

  La predetta previsione di legge rappresenta una fattispecie del tutto diversa da quella dell’accesso alle agevolazioni, stabilendo la regola della decadenza dai benefici prevista dal primo periodo dello stesso comma in presenza di determinate circostanze, introducendo un’eccezione a tale regola nell’ipoetsi in cui il contribuente, entro un anno dall’alienazione, proceda all’acquisto di un altro immobile da adibire a propria abitazione principale.

  Si evidenzia che al fine di evitare la decadenza dalle predette agevolazioni sono previste, con riferimento all’acquisto del secondo immobile, condizioni diverse rispetto a quelle stabilite, per la concessione delle agevolazioni medesime per l’acquisto del primo immobile.

  Si sottolinea che, mentre il riconoscimento del beneficio è subordinato al mero trasferimento della residenza del contribuente nel comune dove è situato l’immobile acquistato, il mantenimento dello stesso, in caso di alienazione dell’immobile acquistato è subordinato alla restrittiva condizione dell’acquisto di altro immobile da adibire a propria abitazione principale.

  A tal proposito, gli Ermellini ritengono che tale previsione normativa trovi riscontro anche nella disciplina costituzionale ex art. 47, comma 2, Cost. anche nei confronti di coloro che sono costretti ad effettuare continui trasferimenti di residenza, evitando pertanto che la predetta agevolazione possa rappresentare un buon mezzo per speculare.

  Il legislatore dimostra un atteggiamento di favore, nei confronti del contribuente che cerca di accedere alle agevolazioni previste per l’accesso al risparmio popolare alla proprietà dell’abitazione, estendendo il beneficio agli atti traslativi o costitutivi della nuda proprietà, dell’usufrutto, dell’uso e dell’abitazione, come sancito dall’art. 3 della Legge n. 549/1995.

  La costante giurisprudenza ha riconosciuto al contribuente la possibilità di poter usufruire dell’agevolazione fiscale per gli atti traslativi della nuda proprietà di immobili anche in riferimento al periodo antecedente all’entrata in vigore della Legge n. 549/1995, in quanto vantano un intento sotteso simile ovvero, quello di realizzare un “progetto abitativo meritevole di trattamento agevolato e previo riconoscimento alla nuova normativa, sul punto, di una portata interpretativa della disciplina anteriore”. (Cfr. Corte di Cass., sentenza del 30 gennaio 2008, n. 2071; Corte di Cass., sentenza del 6 aprile 1996, n. 3248).

  La giurisprudenza ha, da una parte, ritenuto sussistente la possibilità di poter godere delle agevolazioni prima casa nell’ipotesi di costruzione da parte del contribuente, a mezzo contratto di appalto, di una nuova abitazione su terreno di sua proprietà; dall’altra parte, ha riconosciuto anche la possibilità di poter effettuare l’acquisto di una nuova abitazione entro un anno dall’alienazione del primo immobile sia a titolo oneroso sia a titolo gratuito. (Cft. Corte di Cass., sentenza del16 settembre 2016, n. 24253; Corte di Cass., sentenza del 27 novembre 2015, n. 24253, in ordine alla prima ipotesi; Corte di Cass., sentenza del 13 novembre 2015, n. 23219; Corte di Cass., sentenza del 26 giugno 2013, n. 16077, in riferimento alla seconda ipotesi).

  Gli Ermellini, nella motivazione della sentenza in commento, forniscono una chiave di lettura interpretativa del concetto di “acquisto”, intendendolo come “l’operazione con la quale si consente ad un soggetto l’esercizio su un bene dei poteri tipici del diritto di proprietà, nonchè il collegamento ivi previsto tra l’immobile acquistato e la sua destinazione ad abitazione principale, induce a ritenere che l’atto necessario affinchè il contribuente eviti la decadenza dell’agevolazione cd. prima casa di cui ha fruito in precedenza sia rappresentato da un titolo idoneo a consentirgli l’uso e il godimento di un’abitazione in via piena ed esclusiva e, conseguentemente, nell’esercizio dei relativi poteri, a destinare la stessa quale sua abitazione principale.”

  In conclusione, i giudici della Suprema Corte di Cassazione enunciano il seguente principio di diritto: “La decadenza dall’agevolazione prima casa prevista dall’art. 1, nota 2-bis), comma 4, della Tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, per aver il contribuente trasferito per atto a titolo oneroso o gratuito l’immobile acquistato con l’agevolazione medesima prima del decorso del termine di cinque anni dalla data di acquisto non è evitata qualora, entro un anno dall’alienazione dell’immobile acquistato con tale agevolazione, proceda all’acquisto della nuda proprietà di altro immobile”.