Tributario



Osservatorio sulla Giurisprudenza Tributaria aggiornato al 31 agosto 2018. A cura di Giuseppe Lonero

  • Corte di Giustizia UE, Sezione Decima, sentenza n. 154 del 11/07/2018: sull’interpretazione del concetto di “beni d’occasione” nel sistema d’imposta sul valore aggiunto.

    I giudici della Corte di Giustizia si pronunciano sulla domanda pregiudiziale proposta dalla Corte Suprema della Lettonia al fine di interpretare l’art. 311, paragrafo 1, della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, relativa al sistema comune di imposta sul valore aggiunto relativamente all’ipotesi di applicabilità del regime d’imposizione del margine di utile alla vendita di beni composti, in particolare, d’oro, d’argento e di pietre preziose.

    La Corte di Giustizia preliminarmente inquadra la vicenda da un punto di vista normativo.

    L’art. 51 della direttiva IVA sancisce che: “È opportuno adottare un regime comunitario d’imposizione applicabile ai beni d’occasione e agli oggetti d’arte, da collezione o di antiquariato, inteso ad evitare la doppia imposizione e le distorsioni di concorrenza tra soggetti passivi”.

    L’articolo 1, paragrafo 2, della predetta direttiva prevede che: “Il principio del sistema comune d’IVA consiste nell’applicare ai beni ed ai servizi un’imposta generale sui consumi esattamente proporzionale al prezzo dei beni e dei servizi, qualunque sia il numero delle operazioni intervenute nel processo di produzione e di distribuzione antecedente alla fase d’imposizione. A ciascuna operazione, l’IVA, calcolata sul prezzo del bene o del servizio all’aliquota applicabile al bene o servizio in questione, è esigibile previa detrazione dell’ammontare dell’imposta che ha gravato direttamente sul costo dei diversi elementi costitutivi del prezzo. (...)”.

    Il titolo XII della direttiva IVA, intitolato “Regimi speciali”, contiene il capo 4, intitolato “Regimi speciali applicabili ai beni d’occasione e agli oggetti d’arte, da collezione o d’antiquariato”, costituito dagli articoli da 311 a 343 di tale direttiva.

    Ai sensi dell’articolo 311, paragrafo 1, punti 1 e 5, della direttiva IVA si legge quanto segue: “Ai fini del presente capo, e salvo altre disposizioni comunitarie, sono considerati: 1) “beni d’occasione”, i beni mobili materiali suscettibili di reimpiego, nello stato originario o previa riparazione, diversi dagli oggetti d’arte, d’antiquariato o da collezione e non costituiti da metalli preziosi o pietre preziose come definiti dagli Stati membri; (...) 5) “soggetto passivo-rivenditore”, il soggetto passivo che, nell’ambito della sua attività economica, acquista o utilizza ai fini della sua impresa o importa per rivenderli beni d’occasione, oggetti d’arte, d’antiquariato o da collezione, sia che agisca in proprio sia per conto terzi in virtù di un contratto di commissione per l’acquisto o per la vendita”.

    Il caso di specie trae origine dal ricorso proposto dalla società E. L. contro l’Amministrazione finanziaria della Lettonia. La predetta società è soggetto passivo IVA. In particolare, offre prestiti a privati, non soggetti passivi IVA, in cambio di pegni costituiti da metalli preziosi e lavori che contengono oro e/o argento, come collane, ciondoli, spille, fedi, posate o materiali dentari. La predetta società ha rivenduto ad altri commercianti, soggetti passivi IVA, i pegni non riscattati classificandoli a seconda del tipo e del grado di purezza. Essa ha applicato a tali operazioni un regime speciale dell'IVA e ha pagato l’IVA solo sulla differenza tra il prezzo d’acquisto e il prezzo di vendita dei lavori in metalli preziosi. L’amministrazione finanziaria ha effettuato un controllo relativo all’IVA presso la contribuente società ed ha accertato che quest’ultima rivendeva i lavori in metalli preziosi come scarti e non come beni d’occasione. Ritenendo che, in tali circostanze, il regime speciale dell’IVA previsto all'articolo 138 della legge sull’IVA, non fosse applicabile e pertanto, l’Amministrazione tributaria ha deciso d’imporre un supplemento d’IVA nei confronti della società.

    Il ricorso, proposto dalla contribuente, viene respinto sulla base delle seguenti considerazioni: “in quanto l’E.L. aveva rivenduto i lavori in oro e in argento come scarti e non già come beni d’occasione e non era quindi legittimata ad applicare il regime del margine di utile previsto all’articolo 138 della legge sull’IVA.

    Alla luce della vicenda sopra descritta, il giudice del rinvio chiede alla Corte di Giustizia, se l’articolo 311, paragrafo 1, punto 1, della direttiva IVA debba essere interpretato nel senso che la nozione di “beni d’occasione” comprende beni usati contenenti metalli preziosi o pietre preziose e che possono essere rivenduti allo scopo di recuperare i predetti metalli o pietre.

    I giudici comunitari operano l’interpretazione dell’art. 311, paragrafo 1, punto 1, della Direttiva IVA, alla luce di un costante orientamento della giurisprudenza, precisando che: “costituiscono “beni d’occasione” i “beni mobili materiali, suscettibili di reimpiego, nello stato originario o previa riparazione, diversi dagli oggetti d’arte, d’antiquariato o da collezione e non costituiti da metalli preziosi o pietre preziose come definiti dagli Stati membri”.

    I giudici della Corte aggiungono che: “per poter essere considerato un bene d’occasione, ai sensi di tale disposizione, un bene deve soddisfare vari requisiti, ossia, anzitutto, essere un bene mobile materiale, poi, essere suscettibile di reimpiego, nello stato originario o previa riparazione, e, infine, non rientrare nella categoria degli oggetti d’arte, da collezione o d’antiquariato né in quella dei metalli preziosi o pietre preziose.

    La Corte di giustizia rileva che nessuna norma del capo 4 dell’art. 311 della direttiva IVA contempla l’ipotesi dei metalli preziosi o le pietre preziose né gli oggetti contenenti i predetti metalli o pietre e pertanto, non si può trarre nessuna conclusione al fine di stabilire in quale misura gli oggetti composti di metalli preziosi e/o di pietre preziose possano rientrare nella nozione di “beni d’occasione” ai sensi e per gli effetti della norma comunitaria.

    E’ evidente che il legislatore comunitario ha riconosciuto agli Stati membri il potere di definire la nozione di “metalli preziosi o pietre preziose”, rispettando ovviamente un importante limite quale il rispetto della neutralità fiscale ed il rispetto degli obiettivi perseguiti dalla direttiva IVA.

    Alla luce delle suestese considerazioni, la Corte di giustizia UE emana il seguente principio di diritto: “L’articolo 311, paragrafo 1, punto 1, della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che la nozione di “beni d’occasione” non comprende beni usati contenenti metalli preziosi o pietre preziose, se tali beni non sono più idonei a soddisfare la loro funzionalità iniziale e hanno conservato solo le funzionalità inerenti a tali metalli e a dette pietre, circostanza che spetta al giudice nazionale verificare tenendo conto di tutte le circostanze oggettive rilevanti di ogni singolo caso.”.

  • Cassazione civile, Sezione tributaria, sentenza n. 18392 del 12 luglio 2018: sul diritto alle detrazioni fiscali per i figli a carico, nell’ipotesi di separazione coniugale.

    Gli Ermellini, in occasione della sentenza in commento, affrontano una tematica abbastanza controversa nella prassi giurisprudenziale: nell’ipotesi di separazione coniugale, a quale dei due genitori può essere riconosciuto il diritto alla detrazione fiscale per il mantenimento della prole.  

    Il caso trae origina dal ricorso proposto dal contribuente al fine di ottenere l’annullamento della cartella di pagamento, a mezzo della quale era stata recuperata la metà delle detrazioni di imposta per carichi familiari.

    Nello specifico, il contribuente deduce che, in virtù della sentenza di separazione con la moglie, egli è tenuto a corrispondere in via esclusiva l’assegno a favore del coniuge per il mantenimento dei figli e che, pertanto, appare essere l’unico a vantare il diritto alla detrazione prevista per legge.

    La CTP rigetta il ricorso. Il contribuente pertanto ricorre in appello, ma anche il giudice di secondo grado non accoglie favorevolmente le doglianze del contribuente, deducendo che la sentenza di separazione affida i figli congiuntamente ai genitori e determina un obbligo di mantenimento dei figli a carico di entrambi i coniugi, anche nella situazione concreta in cui la moglie non è obbligata al versamento diretto di un assegno a causa del fatto che i figli sono conviventi con la medesima.

    Avverso la predetta decisione, il contribuente decide di proporre ricorso per cassazione.

    Il ricorrente deduce in ricorso che la decisione non è rispettosa né del tenore letterale né del tenore logico dell’accordo della separazione.

    Sotto il profilo letterale, l’accordo di separazione prevede che solo il padre abbia l’obbligo di versare l’assegno mensile per il mantenimento dei figli, escludendo che il predetto obbligo ricadesse in capo alla madre, senza prevedere alcun obbligo di corrispondere un assegno di mantenimento in favore della moglie.

    Nell’analisi condotta del caso de quo, appare evidente che la sentenza di secondo grado non enuncia quale norma sia stata applicata al caso concreto. Tenendo presente che l’art. 12 del T.u.i.r., in vigore nell’anno 2004, prevedeva che dall’imposta lorda deve essere detratto per i carichi di famiglia per ciascun figlio un importo che deve essere ripartito “tra coloro che vantano il diritto alla detrazione in proporzione all’effettivo onere sostenuto da ciascuno”.

    Gli Ermellini sottolineano che a causa delle successive modifiche della predetta normativa, divenuta art. 13 t.u.i.r., dall'imposta lorda si devono detrarre per carichi di famiglia Euro 800,00 per ciascun figlio e l’anzidetta detrazione è ripartita, nel caso di affidamento congiunto o condiviso, in mancanza di accordo, nella misura del 50 per cento tra i genitori.

    I giudici della Corte evidenziano, in conclusione, che: “la Commissione tributaria regionale sia incorsa nella violazione di legge denunciata, sia perchè ha dato per certo il lavoro della moglie, pur in assenza di un riscontro in tal senso nell'accordo di separazione, sia perchè non ha tenuto conto che la moglie, che non aveva redditi, non era tenuta ad alcun onere per il mantenimento dei figli.”

  • Cassazione civile, Sezioni Unite, sentenza n. 18910 del 17 luglio 2018: sulla ritenuta d’acconto e la certificazione legale.

    Gli Ermellini si pronunciano, a mezzo della sentenza in commento, sulla disciplina della ritenuta d’acconto.

    Il caso di specie. Il contribuente L.S. propone ricorso per cassazione nei confronti dell’Agenzia delle Entrate e l’Equitalia al fine di ottenere la cassazione della sentenza emessa dalla CTR della Puglia, in seguito all’impugnativa delle cartelle di pagamento, emesse ai sensi dell’art. 36 ter, D.P.R. n. 600 del 1973, contenenti la rettifica delle dichiarazioni dei redditi ai fini IRPEF.

    Il giudice di secondo grado rigetta l’appello proposto dal contribuente, sostenendo che il predetto contribuente non ha dimostrato le ritenute alla fonte effettuate dai sostituti di imposta, omettendo di produrre la certificazione prevista dalla legge.

    I giudici di via Cavour accolgono favorevolmente le doglianze del contribuente.

    I giudici della Corte di Cassazione osservano che nell’ipotesi in cui, il sostituto d’imposta non osserva l’obbligo di inviare tempestivamente la certificazione attestante le ritenute operate, non presuppone il divieto di esercitare il diritto di provare la reale entità della base imponibile, al fine di evitare la duplicazione di un’imposizione già scontata alla fonte.

    Alla luce di una costante giurisprudenza, gli Ermellini precisano che: “l’inosservanza dell’obbligo del sostituto d’imposta di inviare tempestivamente la certificazione attestante le ritenute operate non toglie al contribuente sostituito il diritto di provare la reale entità della base imponibile, evitando la duplicazione di un’imposizione già scontata alla fonte (Cass. 4 agosto 1994, n. 7251, Rv. 487652). Ancor prima, la Corte ha affermato che il contribuente non può essere assoggettato di nuovo all’imposta sol perchè chi ha operato la ritenuta non voglia consegnargli l’attestato da esibire al fisco (Cass. 3 luglio 1979, n. 3725, Rv. 400153).

    La Suprema Corte di Cassazione puntualizza, a tal proposito, che la normativa vigente, inerente allo scomputo delle ritenute d’acconto, impone che possono essere ritenute legittime solo ed esclusivamente davanti all’avveramento della condizione che esse siano state “operate”. Appare innegabile che tale interpretazione mira a dare importanza ad un fatto storico che può essere provato mediante mezzi equivalenti da chi ha subito la ritenuta.

    Sul punto, il Collegio precisa che la norma sul controllo formale delle dichiarazioni deve essere opportunamente integrata secondo i principi generali della prova ed in particolare, quando l’art. 36-ter del D.P.R. n. 600 del 1973 prevede che gli uffici “possono” escludere lo scomputo delle ritenute d’acconto non risultanti dalle certificazioni dei sostituti di imposta, si deve procedere con l’interpretazione orientata nel senso che “gli uffici finanziari possono apprezzare anche prove diverse dal certificato, ad esso equipollenti”. (Cft. Cass. Civ., sentenza n. 14138/2017)

    In conclusione, gli Ermellini stabiliscono che il contribuente non poteva, nel caso di specie, provare le ritenute alla fonte in modo diverso dall’esibizione della certificazione del sostituto d’imposta e su tale erroneo presupposto ha omesso una valutazione complessiva della documentazione prodotta dal contribuente, rilevando solo l’incompletezza della predetta documentazione.

    Alla luce delle predette considerazioni, gli Ermellini stabiliscono che il giudice del rinvio deve decidere la controversia osservando il seguente principio di diritto: “in tema di imposte sui redditi, ai fini dello scomputo della ritenuta d’acconto, l’omessa esibizione del certificato del sostituto d’imposta attestante la ritenuta operata non preclude al contribuente sostituito di provare la ritenuta stessa con mezzi equipollenti, onde evitare un duplice prelievo”. (cfr. Corte di Cass. sentenza n. 14138/2017).

  • Cassazione civile, Sezioni Unite, sentenza n. 19106 del 18 luglio 2018: sulle agevolazioni fiscali in tema di prestiti ed intermediari finanziari.

    I giudici delle Sezioni Unite si pronunciano su un tema abbastanza discusso nella prassi giurisprudenziale: la possibilità di poter usufruire delle agevolazioni fiscali in tema di prestiti e di intermediari finanziari.

    Il caso di specie. Una società contribuente riceve la notificazione di avvisi di liquidazione relativi ad un’imposta ipotecaria e previlegio speciale relativi ad un finanziamento concesso alla G.C. srl

    La società contribuente decide di impugnare gli avvisi di liquidazione dinanzi alla CTP, reputando di vantare il diritto di poter godere del regime agevolato, quale intermediario finanziario inserito nell’elenco speciale di cui all’art. 107 del D.Lgs. n. 385 del 1993.

    La CTP accoglie il ricorso e la CTR conferma la decisione di primo grado, rigettando le richieste dell’Amministrazione finanziaria.

    L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione.

    La Sezione tributaria rigetta l’eccezione di giudicato proposta dalla resistente e rimette gli atti al Primo Presidente per l’assegnazione del ricorso alle Sezioni Unite rilevando l’esistenza di un contrasto giurisprudenziale sulla questione de qua, ed in particolare: un primo orientamento, tra l’altro dominante, il regime agevolato ed il beneficio fiscale previsti dall’art. 15 del  D.P.R. n. 601 del 1973, spettano a buon diritto, dal punto di vista soggettivo, solo alle aziende ed istituti di credito ovvero, alla raccolta e all'erogazione del risparmio tra il pubblico, ma non agli intermediari finanziari, iscritti nell’elenco di cui all’art. 107 del T.U.B., quale è la società Sviluppo Italia S.p.A.; secondo un opposto e minoritario orientamento giurisprudenziale, si propende al riconoscimento del beneficio al contribuente ricorrente “tale limitazione non corrisponde più alla mutata realtà giuridica” (Corte di Cassazione sentenza n. 5845/2011).

    Le Sezioni Unite sollevano una questione di legittimità costituzionale in ordine all’art. 15 del D.P.R. n. 601 del 1973, “nella parte in cui esclude l’applicabilità dell’agevolazione fiscale, prevista per i finanziamenti a medio o lungo termine effettuati dalle banche, anche ai medesimi finanziamenti posti in essere da intermediari finanziari”.

    Corre l’obbligo di ricordare che l’art. 15 del D.P.R. n. 601/1973 dispone l’esenzione dall’imposta di registro, dall’imposta di bollo, dalle imposte ipotecarie e catastali e dalle tasse sulle concessioni governative delle operazioni, relative ai finanziamenti a medio e lungo termine la cui durata contrattuale sia stabilita in più di diciotto mesi e di tutti i provvedimenti e le formalità inerenti alle operazioni medesime.

    La Corte Costituzionale ha dichiarato peraltro, con sentenza n. 242 del 2017, l’illegittimità costituzionale dell’art. 15, comma 1, del D.P.R. n. 601 del 1973, nella versione anteriore alle modifiche apportate dalla Legge n. 244 del 2007, limitatamente alla parte in cui esclude l’applicabilità dell’agevolazione fiscale prevista alle analoghe operazioni effettuate dagli intermediari finanziari, considerando anche che: “La discriminazione nel conferimento dell’agevolazione fiscale pone obiettivamente in essere un’irragionevole e immotivata deroga al principio di eguaglianza e una contestuale violazione dell’art. 41 Cost. sotto il profilo della libertà di concorrenza, una delle manifestazioni della libertà d’iniziativa economica privata (sentenza n. 94 del 2013).”. Ed ancora, i giudici della Consulta osservano, sotto la prospettiva delle norme comunitarie, che: “la direttiva 15 marzo 1993, n. 93/6/CEE (Direttiva del Consiglio relativa all’adeguatezza patrimoniale delle imprese di investimento e degli enti creditizi), afferma che “in un mercato comune finanziario gli enti, a prescindere dal fatto che siano imprese di investimento o enti creditizi, sono direttamente concorrenti tra di loro””.

    Alla luce della decisione della Corte Costituzionale e del predominante orientamento della giurisprudenza di legittimità, le Sezioni Unite ritengono che la decisione maturata dalla CTR sia estremamente corretta, in quanto risulta in armonia con quanto deciso in precedenza dalla stessa Corte di Cassazione.

    In conclusione, le Sezioni Unite ritengono che il ricorso proposto dall’Amministrazione finanziaria sia infondato, in quanto deduce l’impossibilità di estendere in via interpretativa analogica un regime di esenzione eccezionale a soggetti diversi da quelli espressamente menzionati dal legislatore.

  • Cassazione civile, Sezione tributaria, sentenza n. 20122 del 30 luglio 2018: sulle problematicità legate alla possibilità di applicare il regime previsto ex art. 2700 c.c. al bilancio di una società.
  • Cassazione civile, Sezione tributaria, sentenza n. 20122 del 30 luglio 2018: sulle problematicità legate alla possibilità di applicare il regime previsto ex art. 2700 c.c. al bilancio di una società.