L’ imposta regionale sulle concessioni demaniali marittime

rilasciate dalle Autorità di Sistema Portuale

 A cura di GIANLUIGI PALLOTTA

 Sommario: 1. Brevi cenni sul del federalismo fiscale. 2. I canoni di concessione demaniale. 3. L'imposta regionale sulle concessioni statali del demanio marittimo. 4. Conclusioni.

1. Brevi cenni sul del federalismo fiscale

L’attuazione del federalismo fiscale^[i] comporta una vera e propria rivoluzione della potestà legislativa e del diverso riparto tra Stato e Regioni. Il sistema delle autonomie territoriali è costantemente al centro di un articolato dibattito che, soprattutto negli ultimi anni, è stato stimolato dalla spinta innovativa proveniente dalla classe politica dirigente di alcune Regioni di dare attuazione a modelli di regionalismo differenziato^[ii] (o asimmetrico), garantiti dall’art. 116, terzo comma, della Costituzione, per  promuovere forme di “autonomia rafforzata”.^[iii] Nonostante si possano constatare progressi nel disegno autonomistico sembra ancora lontana e difficilmente realizzabile una vera e propria autonomia finanziaria di entrata e di spesa per gli enti territoriali ancorata al principio di accountability (così come auspicato dalla dottrina prevalente).[iv] La possibilità di disciplinare ex novo i tributi regionali, nell’ambito della piena autonomia impositiva,^[v] va interpretata anche in forza delle disposizioni contenute nel d.lgs. 28 maggio 2010, n. 85 “Attribuzione a Comuni, Province, Città Metropolitane e Regioni di un proprio patrimonio, in attuazione dell'art. 19 della legge 5 maggio 2009, n. 42”.^[vi]

2. I canoni di concessione demaniale

Individuare la corretta natura dei canoni delle concessioni demaniali ha costituito, per lungo tempo, attività di indagine da parte della dottrina, difatti, essi presentano caratteristiche peculiari che possono avvicinarli sia alla tassa sia a prestazioni patrimoniali imposte: in buona sostanza costituiscono un’obbligazione a carico del concessionario di carattere extra-tributario.

La gestione del demanio marittimo spetta allo Stato, alle Regioni e ai Comuni (oltre che alle Autorità portuali), secondo le rispettive competenze amministrative. La proprietà dei beni resta attribuita in base alla demanialità: così si determina una netta distinzione tra attività gestionale e profilo dominicale. L’importo del canone viene determinato in base a criteri e parametri stabiliti dalla legge. La riscossione coattiva viene perseguita con procedure analoghe a quelle dei debiti tributari.

Diversamente dalle imposte, però, il canone non è dovuto e calcolato in relazione alla capacità contributiva del concessionario o alle manifestazioni di tale sua capacità, essendo invece una sorta di corrispettivo richiesto - latu sensu sinallagmaticamente - per l’uso particolare di un bene di proprietà collettiva. La tassa, viceversa, si paga alla Pubblica Amministrazione a fronte del beneficio ottenuto dalla prestazione di un servizio pubblico dalla stessa erogato. Nel caso delle concessioni, invece, non sussiste alcuna prestazione della PA; ciò che rileva è la disponibilità e l’uso particolare ed eccezionale, da parte di un privato, di un bene demaniale e, quindi, a generale destinazione pubblica.^[vii] I proventi delle concessioni rilasciate dalle Autorità portuali sono destinati al funzionamento delle stesse: la qualifica di entrata erariale dei canoni demaniali marittimi esclude, a maggior ragione, che l’Amministrazione concedente disponga di discrezionalità sia in relazione alla liquidazione che alla riscossione.[viii]

3. L'imposta regionale sulle concessioni statali del demanio marittimo

Il titolare della concessione è tenuto al pagamento dell'imposta regionale per l'occupazione e l'uso di beni del demanio marittimo ubicati nel territorio regionale, che risulta legata in modo indissolubile al canone statale di concessione. Ad esempio, la Regione Lazio ha stabilito l'imposta sulle concessioni dei beni del demanio marittimo nella misura corrispondente al 15% del canone statale di concessione.^[ix] Per lungo tempo, sulla materia de quo, la giurisprudenza si è divisa tra due tesi: la prima riteneva legittima l'applicazione dell'imposta regionale sulle concessioni per l'occupazione e l'uso del demanio marittimo rilasciate dalle AdSP, quella opposta, invece, la riteneva illegittima.^[x]

Il ridetto tributo non distingue le concessioni rilasciate dallo Stato (apparato) e quelle rilasciate dalle Regione o Comuni (autonomie territoriali) in relazione alla titolarità dei beni che restano pacificamente in capo al soggetto proprietario, seppur distinto dal soggetto che esercita le funzioni sul bene dominicale.^[xi] La differenziazione tra le concessioni rilasciate da altri enti e le concessioni rilasciate dalle Autorità di sistema portuale non risulta più rilevante, anzi, può essere esclusivamente fuorviante per la corretta individuazione della soggettività passiva in relazione al tributo in oggetto. Il fatto, poi, che l’ammontare del canone concessorio stabilito dall’Autorità portuale possa essere adottato con un potere maggiormente discrezionale, non costituisce una lesione del principio di legalità sancito dall’art. 23 Cost., né dei principi da esso discendenti in materia di regole generali sulla tassazione. La base imponibile è determinata con criteri diversi e diversa discrezionalità, ma sempre con limiti di legge e riferimento al pubblico interesse.

L’applicazione dell’imposta di concessione statale ha assunto nel corso del tempo una maggiore rilevanza, considerato che i canoni demaniali marittimi sono stati rivisti in aumento ad opera ai sensi del d.l. 5 ottobre 1993, n. 400, convertito in l. 4 dicembre 1993, n. 494. È altresì vero che i criteri per la determinazione dei canoni le concessioni demaniali ad uso turistico ricreativo e per la nautica da diporto vengono direttamente indicati dalla legge e non da provvedimenti regolamentari come accadeva in precedentemente (art. 1, co. 251 - 256 della L. 27 dicembre 2006, n. 296  ̶  Legge Finanziaria 2007). In forza del nuovo posizionamento dell’imposta in capo alle Regioni, le stesse esercitano pienamente il potere legislativo sul tributo proprio in senso stretto; non risulta, quindi, illegittima la pretesa di un tributo liquidato in proporzione rigida e legislativamente prefissata su un imponibile stabilito da un altro ente del tutto indipendente dalla Regioni in quanto è la stessa legge regionale che lo prevede.

Nel caso della Regione Lazio, ad esempio, il tributo è stato istituito legittimamente sulla scorta dell’art. 6 della l.r. del 29 aprile 2013, n. 2 (Imposta regionale sulle concessioni statali dei beni del demanio marittimo. Abrogazione dell’articolo 14 della Legge Regionale 12 gennaio 2001, n. 2, relativo all’imposta regionale sulle concessioni statali del demanio marittimo e dell’articolo 51 della Legge Regionale 6 agosto 2007, n. 13, relativo al canone e all’imposta regionale sulle concessioni delle aree demaniali marittime) tenendo conto delle disposizioni dell’art. 8 d.lgs. 6 maggio 2011, n. 68, con cui è stata attribuita alle Regioni la facoltà di sopprimerlo a far data dal 1 gennaio 2013. Nel sistema attuale, il tributo in questione resta nella titolarità delle Regioni, che esercitano le funzioni legislative e amministrative, mentre la base imponibile è determinata dal provvedimento di un’autorità esterna. Nel nuovo scenario normativo, caratterizzato da disposizioni chiare e di facile lettura, la distinzione tra concessioni contratto e concessioni pure^[xii] perde completamente di rilievo, come la disputa giurisprudenziale giocata in precedenza sulla scorta della circolare (n. 365 del 27 maggio 1972, prot. n. 20740, del Ministero delle Finanze-Direzione Generale del Demanio.

La circolare in materia tributaria, anche quando contenga una direttiva agli uffici subordinati, esprime esclusivamente un parere dell'amministrazione che non si caratterizza per il carattere vincolante; a maggior ragione, non può limitare la funzione di altri enti che non risultano subordinati e incardinati nell’apparato dell’ente emittente, e ancor di più non può limitare il potere decisorio demandato all'autorità giudiziaria (cfr. Cass. civ., Sez. un., 2 novembre 2007, n. 23031; più di recente, in senso conforme: Cass., Sez. V, 21 marzo 2014, n. 6699). Ai sensi della suddetta circolare, il tributo regionale si applica solo nei casi di concessioni per le quali la misura del canone sia determinata in via generale ed astratta dalla legge statale, quale tipica espressione della potestà pubblicistica dello Stato. Non sarebbero soggette a tale imposizione, di conseguenza, le concessioni per le quali il canone viene determinato in relazione a criteri di stima o a tariffe approvate con un provvedimento amministrativo. Il Ministero delle infrastrutture e dei trasporti ha sottoposto la questione all’Agenzia del demanio ed al Ministero dell’economia e delle finanze il quale si è espresso al riguardo (v. nota prot. n. 3049/2012 del 28 febbraio 2012 della Direzione federalismo fiscale), precisando che il problema dell’assoggettabilità delle concessioni demaniali alla imposta regionale va posto avendo riguardo alla natura dei canoni demaniali. In tale occasione il Ministero dell’Economia e delle Finanze ha confermato la tesi restrittiva facendo nuovamente riferimento alla figura della concessione-contratto.^[xiii]

A favore della tesi estensiva si è espressa una parte della dottrina^[xiv] e le Regioni stesse, che hanno naturalmente adottato la teoria dell’espansione dell’area della soggettività passiva del tributo regionale in capo ai titolari di concessione contratto. Tale indicazione si basa su un’interpretazione non solo letterale, ma anche sistematica, dell’art. 2 della l. 16 maggio 1970, n. 281, che non prevede alcuna limitazione della soggettività passiva in relazione concessioni appartenenti a tipologie diverse né introduce distinzione di sorta fra le concessioni medesime.

4. Conclusioni
5. Il richiamo contenuto nell’art. 8 del d.lgs. 6 maggio 2011, n. 68, indica una trasformazione dei tributi statali in tributi regionali propri: ciascuna Regione potrebbe perfino sopprimerli. Sulla scorta di queste premesse è palesemente indubitabile un incremento della potestà impositiva regionale;
6. il legislatore regionale può disciplinare ex novo il tributo, ora divenuto proprio in senso stretto, conformemente ai principi della materia del diritto tributario, estendendo l’imposta alle concessioni rilasciate dall’Autorità portuale (ora AdSP);

• la distinzione tra concessione pura (basata sul potere d’imperio dell’autorità) e concessione contratto (caratterizzata per il rapporto sinallagmatico derivante dall’incontro di volontà delle parti) non è rilevante ai fini dell’imposta, il cui dominio è rimesso ad un soggetto terzo ed estraneo al rapporto: la Regione;

1. la struttura dell’imposta risulta compatibile con il sistema tributario, nel rispetto dei principi di coordinamento della finanza pubblica, di continenza, di correlazione e di divieto di doppia imposizione, alla luce delle recenti norme sul federalismo fiscale e demaniale;
2. l’interpretazione letterale (il significato proprio delle parole) del comma 6, art. 6, l.r. del 29 aprile 2013, n. 2, come modificato dall'articolo 2, comma 19, lettera a), l.r. 30 dicembre 2014, n. 17, nel significato proprio delle parole, non lascia spazio a dubbi interpretativi;
3. la ratio legis è conforme ai principi generali dell’ordinamento giuridico-tributario nel quadro sistematico;

• l’analisi dell’interpretazione teleologica mette in evidenza come il legislatore regionale sia intervenuto tempestivamente nel colmare la lacuna in quelle “zone grigie” volutamente tralasciate dal legislatore statale;
• nell’ambito tributario, la legge statuale subisce in parte una sorta di deminutio in favore della legge regionale; questa valutazione non appare in contrasto con l’opposta esigenza di globalizzazione del diritto che investe anche il settore tributario. A livello regionale o locale il diritto tributario si può declinare in un insieme di sistemi e sottosistemi.

[i] SABBADINI A., VANIN F., Verso il federalismo fiscale delle Regioni, in Economia e società regionale, Franco Angeli Editore, vol. 1-2011.

[ii] In data 28 febbraio 2018 le Regioni Emilia-Romagna, Lombardia e Veneto, rappresentate dai Presidenti delle rispettive Giunte, hanno sottoscritto un accordo preliminare con il Governo per l'attuazione di condizioni speciali di autonomia.

[iii] Naturalmente il dibattito politico economico per una vera e propria riforma federale del Paese che consenta alle Regioni la più ampia autonomia possibile è sempre molto utilizzato da movimenti e partiti sovranisti per captare l’interesse dell’opinione pubblica. L’attività di pressione per decentrare tout court il potere nel solco della progressiva attribuzione di prerogative legislative dallo Stato centrale alle realtà territoriali esercita un indubbio fascino (senza trascurare l’ulteriore leva della prospettata risoluzione di alcune patologie del sistema Paese che restano esogene rispetto alla problematica della devolution).

[iv] ANTONINI L., Il coordinamento della finanza pubblica nella riforma costituzionale: la materia diventa competenza esclusiva statale, ma restano fuori le autonomie speciali. Un gap difficile da colmare, www.federalismi.it n. 5/2016.

[v] Il concetto di autonomia impositiva si sviluppa già con gli slogan “Taxation without representation is tyranny” e “No taxation without representation” sorti durante il XVIII secolo nelle tredici Colonie che diedero vita alla Rivoluzione Americana.

[vi] Il federalismo demaniale consente il trasferimento in favore delle Regioni, dei beni del demanio marittimo, compresi i porti commerciali di interesse regionale e locale. In tale maniera si concretizza il definitivo superamento del principio tradizionale secondo cui tutti i porti dovevano far parte del demanio marittimo necessario, in quanto beni di proprietà esclusiva dello Stato. Va però sottolineato il fatto che tale riforma non ha interessato i porti di rilevanza economica nazionale ed internazionale, espressamente esclusi dal trasferimento in parola ai sensi dell’art. 5, co. 2 del d.lgs. n. 85/2010.

[vii] Sulla necessità della predeterminazione normativa dei criteri di liquidazione ex art. 23 Cost. cfr.: Corte Cost., 10 giugno 1994, n. 236.

[viii] La Corte Cost., 9 maggio 2003, n. 150, ha dichiarato inammissibile un conflitto di attribuzioni promosso dalla Regione Molise in un caso di abusiva occupazione e rilascio degli immobili del demanio marittimo. La pronuncia di inammissibilità della Corte indica che “il reale oggetto della controversia che si era voluto promuovere era costituito dalla rivendica della titolarità del demanio”.

[ix] Comma 6 dell’art. 6 della l.r. del 29 aprile 2013, n. 2, come modificato dall'articolo 2, comma 19, lettera a) della l.r. 30 dicembre 2014, n. 17.

[x] In senso favorevole all’applicazione CTR Toscana, sent. n. 250/1/15; recentemente nello stesso senso CTR Toscana, sent. n. 1909/12/17.

[xi] In questo solco CTR Toscana, sent. n. 1989/25/14, “la permanenza della titolarità dominicale dello Stato sul demanio marittimo come pure del suo diritto a percepire un canone dalle relative concessioni consente di ritenere la sussistenza di una continuità di presupposti dell'imposta regionale in questione, ancorché la concessione venga oggi rilasciata formalmente dalle Regioni e non più dalla Stato. Del resto appare fuori discussione che la base contributiva ... non risulta modificata, proprio per la permanenza del canone statale, ed il fatto che la concessione ... sia oggi rilasciata dalla Regione e non più dallo Stato, ... non appare modificare gli elementi fondamentali del rapporto tributario che sono costituiti dalla presenza di una concessione sul demanio marittimo e dalla sussistenza di un canone stabile sulla stessa concessione su cui si calcola il tributo regionale”.

[xii] L’Avvocatura Generale dello Stato si era espressa con un parere ormai risalente (parere n. 37794 del 24 novembre 1971) per cui l’applicazione dell’imposta sulle concessioni statali sarebbe dovuta solo dai soggetti titolari di “concessioni pure”.

[xiii] Nella concessione-contratto sussiste una stretta interdipendenza tra il provvedimento amministrativo ed il contratto stipulato con il privato. “La cosiddetta “concessione – contratto”, di indubbia origine giurispru­denziale, costituisce anche l’istituto in cui i giudici, la dottrina e la prassi am­ministrativa hanno modellato il rapporto fra atto amministrativo e contratto, talvolta propendendo per la prevalenza assoluta del primo sul secondo, talaltra riducendo la concessione ad una mera clausola negoziale, contenente la con­dizione di efficacia del contratto medesimo. Secondo questa tradizionale impostazione dogmatica, l’instaurazione del rapporto giuridico fra concedente e concessionario avverrebbe attraverso una determinazione provvedimentale autoritativa, mediante la quale l’amministrazione concederebbe al privato la gestione di un bene o l’attribuzione del diritto–dovere di organizzare un servizio di rilevanza pubblica.” BALOCCO G., La concessione tra provvedimento e contratto: riflessioni sui rapporti amministrativi sinallagmatici, DIKE giuridica, 2014.

[xiv] DE MITA E., Circolari statali interpretative di leggi regionali istitutivi di “tributi propri”, in AA.VV., Interesse fiscale e tutela del contribuente. Le garanzie istituzionali., Milano, Giuffrè, 1991, p. 352.